Reglamento del Impuesto Complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud

Mediante este RD 252/2025, se desarrolla reglamentariamente el Impuesto Complementario introducido por la Ley 7/2024, en cumplimiento de la Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022. Su objetivo: garantizar un nivel mínimo global de imposición del 15 % a los beneficios de los grupos multinacionales y grupos nacionales de gran magnitud, alineando la normativa española con el marco de acción coordinada de la OCDE (conocido como Pilar 2).

Este reglamento -que entró en vigor el 3 de abril de 2025- se aplicará a los períodos impositivos iniciados desde el 31 de diciembre de 2023, si bien las normas relativas a los beneficios insuficientemente gravados (UTPR) tendrán efecto para los periodos iniciados a partir del 31 de diciembre de 2024, salvo excepciones en las que rija la aplicación diferida.

Estructurado en 32 artículos distribuidos en seis títulos, tres disposiciones transitorias y una disposición final, este texto reglamentario se erige como piedra angular para el cumplimiento técnico, operativo y jurídico del nuevo impuesto.

TÍTULO I – ÁMBITO SUBJETIVO (Art. 1-5)

El primer título del reglamento se centra en delimitar con precisión el conjunto de entidades a las que resulta aplicable el impuesto, partiendo de la estructura prevista en la Ley 7/2024, pero desarrollando algunos aspectos esenciales para su implementación práctica. Uno de los puntos más relevantes es la definición y tratamiento de las llamadas entidades excluidas. El texto reglamentario matiza, con intención claramente aclaratoria, que una entidad que presta apoyo o servicios auxiliares a una organización sin ánimo de lucro no pierde automáticamente el carácter de entidad excluida, siempre que esa colaboración no altere su propia naturaleza ni su nivel de imposición. Esta especificación cobra sentido en entornos como fundaciones, universidades o entidades mixtas, donde pueden coexistir actividades comerciales accesorias sin que ello implique, per se, una sujeción automática al impuesto.

Asimismo, se clarifican los supuestos de inclusión de entidades que forman parte de un grupo multinacional o de gran magnitud a efectos del impuesto, con especial atención a la entidad constitutiva, figura clave para identificar, dentro del perímetro consolidado, cuáles son los sujetos obligados a presentar declaración informativa o autoliquidación en España.

TÍTULO II – BASE IMPONIBLE Y AJUSTE DE IMPUESTOS CUBIERTOS (Art. 6-14)

En este segundo título se despliega el mecanismo técnico mediante el cual se calcula la base del Impuesto Complementario, es decir, la renta sujeta y el tipo efectivo de imposición en cada jurisdicción. Para ello, se parte del resultado contable consolidado del grupo, con una serie de ajustes previstos que permiten eliminar distorsiones y asegurar que la medición sea homogénea a nivel internacional.

El reglamento concreta cómo deben computarse los ingresos netos, cómo se depuran los resultados extraordinarios o no recurrentes y de qué manera deben tratarse elementos como las amortizaciones aceleradas, los deterioros o los dividendos internos. En paralelo, se regulan los ajustes necesarios sobre los impuestos efectivamente pagados (los llamados impuestos cubiertos), para evitar que incentivos fiscales no permanentes o no generalizados distorsionen el cálculo del tipo efectivo.

También se introduce un tratamiento especial para conversiones monetarias en caso de operaciones en moneda distinta al euro, aspecto crítico para grupos con filiales en múltiples países, y se incorpora el mandato de aplicar reglas coherentes con las orientaciones del Marco Inclusivo de la OCDE en casos donde existan lagunas interpretativas.

TÍTULO III – APLICACIÓN DE LA REGLA DE INCLUSIÓN DE RENTAS (Art. 15-18)

Este título aborda una problemática que suele presentarse en estructuras empresariales dinámicas: ¿cómo aplicar el impuesto cuando una entidad ha entrado o salido del perímetro del grupo en el mismo ejercicio fiscal? El reglamento establece una regla precisa para abordar estas situaciones híbridas, permitiendo determinar con claridad qué rentas deben incluirse en la base del impuesto, cómo prorratearlas en el tiempo, y cómo evitar duplicidades o exclusiones que puedan dar lugar a situaciones de elusión o de doble imposición.

Este mecanismo, que responde a la llamada regla de inclusión de rentas (IIR), se convierte en una herramienta clave para garantizar la neutralidad del impuesto, al permitir que se graven rentas que no hayan sido sujetas a imposición mínima efectiva en otras jurisdicciones del grupo.

TÍTULO IV – DECLARACIÓN INFORMATIVA (Art. 19-22)

Este título refuerza el componente formal y colaborativo del impuesto, al regular en detalle la declaración informativa que deberán presentar las entidades afectadas. Dicha declaración no solo cumple una función interna de control fiscal, sino que constituye un pilar esencial para los compromisos internacionales de intercambio de información tributaria.

El reglamento detalla qué información debe contener esta declaración: estructuras de propiedad, ubicación de cada entidad, ingresos por jurisdicción, beneficios contables, impuestos efectivamente satisfechos, ajustes aplicados, y cálculos del tipo efectivo. Igualmente, se habilita la posibilidad de una presentación centralizada de la declaración si la entidad matriz última asume esa función, en coherencia con lo dispuesto en las guías de la OCDE y la Directiva (UE) 2022/2523.

Se establece que la declaración deberá realizarse de forma electrónica, con firma digital reconocida, y que podrá ir acompañada de documentación justificativa, especialmente si se prevén procesos de verificación o intercambio automático de información con otras administraciones tributarias.

TÍTULO V – RÉGIMEN SANCIONADOR (Art. 23-26)

El quinto título configura el marco sancionador específico para el incumplimiento de las obligaciones derivadas del Impuesto Complementario. Este régimen se articula en consonancia con la Ley General Tributaria, pero adaptado a las particularidades de este impuesto, sobre todo en lo relativo a la declaración informativa.

Se contemplan como infracciones tanto la no presentación de la declaración como su presentación incompleta, inexacta o fuera de plazo. Las sanciones se modulan en función de la gravedad y del impacto económico potencial, y se contempla un límite proporcional a los ingresos consolidados del grupo. También se introduce el principio de proporcionalidad, permitiendo la graduación de las sanciones si concurren circunstancias como la colaboración activa con la Administración o la corrección voluntaria del error antes de una actuación inspectora.

TÍTULO VI – AUTOLIQUIDACIÓN (Art. 27-32)

El último bloque del reglamento regula la obligación de autoliquidar el impuesto cuando, tras el cálculo del tipo efectivo de imposición, resulte que el grupo no ha alcanzado el umbral mínimo del 15 % en alguna de las jurisdicciones. En tal caso, se deberá abonar en España la diferencia como Impuesto Complementario.

El reglamento fija que la autoliquidación deberá presentarse, en general, dentro de los diez meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal, a través de los modelos que apruebe la Agencia Tributaria. Se incluye la posibilidad de presentar autoliquidaciones complementarias o rectificativas, siempre que se hagan dentro del plazo y no se haya iniciado una comprobación administrativa. También se establecen las condiciones para que estas declaraciones puedan generar efectos frente a terceros, y se detallan los mecanismos de pago y compensación de saldos, si procediera.

DISPOSICIONES TRANSITORIAS

Primera: Esta disposición se centra en aclarar desde cuándo debe computarse el plazo de cinco años previsto en la disposición transitoria tercera de la Ley 7/2024, que establece limitaciones y ajustes temporales para ciertos beneficios fiscales. El reglamento establece que dicho plazo comenzará a contar desde el inicio del primer período impositivo en que la regla de beneficios insuficientemente gravados (UTPR) resulte aplicable. Esta precisión es importante porque, en la práctica, las reglas UTPR tienen un calendario de aplicación distinto al del resto del impuesto, y su activación depende de la posición del grupo en cada ejercicio.

Segunda: Permite la presentación simplificada de la declaración informativa, de forma opcional, en determinados casos, hasta el cierre de los ejercicios que finalicen antes del 1 de julio de 2030. Esta posibilidad queda restringida a los grupos multinacionales o nacionales de gran magnitud que operen en jurisdicciones que cumplan ciertos requisitos de transparencia y reporte fiscal, conforme a estándares internacionales. La medida busca facilitar el cumplimiento inicial del impuesto en sus primeros años de vigencia, reduciendo la carga administrativa en contextos donde la información puede estar ya centralizada.

Tercera: Regula los plazos de presentación de la primera declaración informativa y de la primera autoliquidación, cuando un grupo entra por primera vez dentro del ámbito de aplicación del impuesto, ya sea por aplicación de la regla de inclusión de rentas (IIR) o de la regla de beneficios insuficientemente gravados (UTPR). El objetivo de esta disposición es dar claridad sobre los tiempos de cumplimiento en ese ejercicio inicial, especialmente en aquellos casos donde la obligación se genere por cambio estructural del grupo o superación del umbral de ingresos.

ENTRADA EN VIGOR Y APLICABILIDAD

El Reglamento entró en vigor el 3 de abril de 2025.
Será aplicable a los periodos fiscales iniciados a partir del 31 de diciembre de 2023.
Las disposiciones sobre la UTPR (beneficios insuficientemente gravados) serán exigibles a partir de los ejercicios iniciados desde el 31 de diciembre de 2024, salvo en casos donde se haya notificado la aplicación diferida conforme a la Directiva.