Protocolo de modificación del Convenio con México para evitar la doble imposición y prevenir el fraude fiscal

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Protocolo que modifica el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos Mexicanos para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y prevenir el fraude y la evasión fiscal y su Protocolo, hecho en Madrid el 24 de julio de 1992, hecho en Madrid el 17 de diciembre de 2015.

En el BOE de 7 de julio de 2017 se ha publicado el Protocolo, hecho en Madrid el 17 de diciembre de 2015, que modifica el Convenio entre España y México para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y prevenir el fraude y la evasión fiscal y su Protocolo, hecho en Madrid el 24 de julio de 1992, que entrará en vigor el 27 de septiembre de 2017, transcurrido un plazo de tres meses a partir de la fecha de la última de las Notas mediante las que de los Estados contratantes se comunicaron el cumplimiento de los respectivos procedimientos internos necesarios, según se establece en su artículo XVIII.

La modificación viene motivada, por un lado, por los cambios sucesivos que ha experimentado el modelo de Convenio de la OCDE y, por otro, por el interés de ambos estados en adaptar el Convenio a sus relaciones económicas actuales, introduciéndose cambios en aspectos tales como la imposición sobre empresas asociadas, dividendos e intereses, cánones o regalías así como en el tratamiento de las ganancias de capital.

También se actualiza el régimen de intercambio de información y el régimen para la eliminación de la doble imposición.

Por último, señalar que también se regula por primera vez la asistencia en la recaudación y el derecho a acogerse a los beneficios del Convenio.

Los impuestos actuales a los que se aplica el Convenio son, en particular:

a) En España:
i) el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas;
ii) el Impuesto sobre Sociedades;
iii) el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, y
iv) el Impuesto sobre el Patrimonio.
(En adelante denominados “impuesto español”)

b) En México, el Impuesto sobre la Renta.
(En adelante denominado “impuesto mexicano”).

Principales novedades

Residente (artículo 4 CDI)

A los efectos de este Convenio, la expresión “residente de un Estado Contratante” significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado Contratante, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado Contratante y a sus subdivisiones políticas o entidades locales. Esta expresión no incluye, sin embargo, a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado Contratante exclusivamente por la renta que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado Contratante, o por el patrimonio situado en el mismo.

En casos que la doble residencia de corporaciones se deba a que la sede de dirección efectiva se encuentra en ambos Estados, las autoridades competentes de los mismos harán lo posible por definir, por medio del procedimiento de acuerdo mutuo, el Estado Contratante del que debe considerarse residente la persona moral para efectos del Convenio, teniendo en cuenta dónde realizan habitualmente sus funciones el consejero delegado y los altos ejecutivos; dónde se realiza la alta gestión cotidiana, así como cualquier otro factor equivalente.

Dividendos (artículo 10 CDI)

La retención de impuestos existente sobre los dividendos del 5% cuando el beneficiario efectivo es una sociedad que posea directamente al menos el 25% de las acciones de la sociedad que paga los dividendos, y del 15% en otros casos, se modifica al 10% en todos los casos, independientemente de si el destinatario es una persona moral o física, sin tampoco importar el porcentaje de tenencia.

Por otra parte, no habrá imposición en el Estado de la Fuente cuando el receptor de los dividendos sea:

  • una sociedad cuyo capital se divida en acciones o participaciones y posea al menos el 10% de las acciones de la sociedad que paga los dividendos; o
  • uno fondos de pensiones residentes del otro Estado Contratante.

Intereses (artículo 11 CDI)

El artículo 11 del Convenio vigente establece que los intereses procedentes de un Estado Contratante y pagados a un residente del otro Estado Contratante, pueden someterse a imposición en este otro Estado a una tasa del 10% cuando sean percibidos por un banco que sea su beneficiario efectivo, y del 15% en los demás casos. No habrá imposición en el Estado de la Fuente cuando se trata de préstamos dirigidos a la promoción de las exportaciones, y cuando los intereses se pagan a los Estados o son pagados por ellos, sus subdivisiones o a las autoridades locales.

Mediante el nuevo Protocolo modificatorio se reduce la tasa de retención al 4,9% cuando los intereses sean pagados a un banco o a cualquier institución financiera del otro Estado Contratante, así como cuando los intereses deriven de valores públicamente y sustancialmente negociados en mercados reconocidos. Un 10% se aplica en los demás casos.

Por otra parte, una nueva exención de tributación en la fuente se incluye cuando el beneficiario de los intereses sea un fondo de pensiones residente del otro Estado Contratante.

Cánones o regalías (artículo 12 CDI)

Se elimina el párrafo 8 del artículo 12 del CDI, que establecía que cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo de los intereses o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los intereses pagados, habida cuenta del crédito por el que se paguen, exceda del que hubieran convenido el deudor y el acreedor en ausencia de tales relaciones, las disposiciones de este artículo no se aplican más que a este último importe. En este caso, el exceso podrá someterse a imposición, de acuerdo con la legislación de cada Estado Contratante, teniendo en cuenta las demás disposiciones del presente Convenio.

Ganancias de capital (artículo 13 CDI)

Se elimina la regla que elimina la imposición en el Estado de la Fuente en caso de ventas de acciones directas, cuando la participación accionaria no exceda del 25% en los 12 meses anteriores a la venta. Sin embargo, la tasa de retención en el caso de ventas de acciones se reduce del 25% al 10% sobre la ganancia.

Por otra parte, se incluye una nueva exención de tributación en el Estado de la Fuente cuando el vendedor de las acciones sea una institución financiera o aseguradora, un fondo de pensión, o cuando las acciones se negocian públicamente en un mercado reconocido (excepto en el caso de acciones en una Sociedad Anónima cotizada de Inversión en el Mercado Inmobiliario).

Hidrocarburos (nuevo artículo 22 del CDI)

Se introduce un nuevo artículo 22 en el Convenio:

«ARTÍCULO 22

Hidrocarburos

1. Lo dispuesto en este artículo se aplicará no obstante cualquier otra disposición del presente Convenio.

2. Cuando una persona residente de un Estado Contratante lleve a cabo en el otro Estado Contratante actividades empresariales que consistan en la exploración, producción, refinación, procesamiento, transportación, distribución, almacenamiento o comercialización de hidrocarburos y dichas actividades se realicen por un periodo o periodos que en conjunto excedan treinta (30) días en cualquier periodo de doce (12) meses, se considera a tales actividades como realizadas a través de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado Contratante.

3. Para los efectos del cómputo del plazo al que se refiere el párrafo anterior, las actividades realizadas por una empresa asociada con otra empresa serán consideradas como realizadas por la empresa con la que está asociada si las actividades en cuestión son idénticas o sustancialmente similares que aquéllas realizadas por la empresa mencionada en último lugar o son parte del mismo proyecto. Para los efectos de este párrafo, la expresión empresa asociada tendrá el significado que le otorgue la legislación del Estado Contratante donde las actividades son realizadas.

4. No se entenderán comprendidas entre las actividades del párrafo anterior:

a) La actividad de remolque o amarre efectuada por barcos diseñados para tal fin, y cualquier otra actividad desarrollada por dichos barcos.

b) El transporte de suministros o personal por buques o aeronaves en tráfico internacional.

5. Los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado Contratante, respecto de un empleo relacionado con las actividades comprendidas en el párrafo 2, pueden someterse a imposición en ese otro Estado Contratante.

Sin embargo, dichas remuneraciones se someterán a imposición sólo en el Estado Contratante mencionado en primer lugar si el empleo es realizado para un empleador que no sea residente del otro Estado Contratante y siempre que el empleo sea realizado por un periodo o periodos que en conjunto no excedan treinta (30) días en cualquier periodo o periodos que en conjunto no excedan de doce (12) meses que inicie o termine en el ejercicio fiscal respectivo.»

Eliminación de la Doble Imposición (artículo 24 CDI. Se renumera del 23 al 24)

El Protocolo modificatorio incluye una limitación para que las sociedades mexicanas acrediten el impuesto de las sociedades subyacentes de las filiales españolas, a los casos en que las primeras posean al menos el 10% de las últimas.

Intercambio de Información (artículo 27 del CDI. Se elimina el artículo 26 del Convenio y se sustituye por el siguiente que se numera como artículo 27)

El nuevo artículo 27 “Intercambio de Información” se modifica para alinearse con el artículo 26 del Modelo de Convenio de la OCDE, ya que su alcance se extiende ahora a otros impuestos que no están cubiertos por el Convenio.  En concreto se establece que:

1. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes intercambiarán la información que previsiblemente pueda resultar de interés para aplicar lo dispuesto en este Convenio, o para la administración o la aplicación del Derecho interno relativo a los impuestos de toda naturaleza o denominación exigibles por los Estados Contratantes, sus subdivisiones políticas o entidades locales, en la medida en que la imposición así exigida no sea contraria al Convenio. El intercambio de información no está limitado por los artículos 1 y 2.

2. La información recibida por un Estado Contratante en virtud del párrafo 1 será mantenida secreta de la misma forma que la información obtenida en virtud del Derecho interno de ese Estado Contratante, y sólo se comunicará a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y órganos administrativos) encargadas de la gestión o recaudación de los impuestos a los que se hace referencia en el párrafo 1, de su aplicación efectiva o de la persecución del incumplimiento relativo a dichos impuestos, de la resolución de los recursos relativos a los mismos, o de la supervisión de tales actividades. Estas personas o autoridades sólo utilizarán esta información para dichos fines y podrán revelar la información en las audiencias públicas de los tribunales o en las sentencias judiciales.

No obstante lo anterior, la información recibida por un Estado Contratante puede utilizarse para otros fines cuando, conforme al derecho de ambos Estados Contratantes pueda utilizarse para dichos otros fines y la autoridad competente del Estado Contratante que proporciona la información autorice dicho uso.

3. En ningún caso las disposiciones de los párrafos 1 y 2 pueden interpretarse en el sentido de obligar a un Estado Contratante a:

a) Adoptar medidas administrativas contrarias a su legislación o práctica administrativa o a las del otro Estado Contratante;

b) suministrar información que no se pueda obtener sobre la base de su propia legislación o en el ejercicio de su práctica administrativa normal o de las del otro Estado Contratante, y

c) suministrar información que revele un secreto empresarial, industrial, comercial o profesional o un proceso industrial o procedimientos comerciales, o información cuya comunicación sea contraria al orden público.

4. Cuando un Estado Contratante solicite información conforme al presente artículo, el otro Estado Contratante utilizará las medidas para recabar la información de que disponga con el fin de obtener la información solicitada, aun cuando ese otro Estado Contratante pueda no necesitar dicha información para sus propios fines tributarios. La obligación precedente está limitada por lo dispuesto en el párrafo 3, pero en ningún caso los Estados Contratantes podrán interpretar tales limitaciones como base para denegar el intercambio de información exclusivamente por la ausencia de interés nacional en la misma.

5. En ningún caso las disposiciones del párrafo 3 se interpretarán en el sentido de permitir a un Estado Contratante denegar el intercambio de información únicamente porque ésta obre en poder de bancos, otras instituciones financieras, o de cualquier persona que actúe en calidad representativa o fiduciaria, incluidos los agentes designados, o porque esté relacionada con derechos de propiedad en una persona.»

Asistencia en la Recaudación (nuevo artículo 28 del CDI)

Se introduce un nuevo artículo 28 relativo a la asistencia en la recaudación de impuestos. En concreto se establece que:

1. Los Estados Contratantes se prestarán asistencia mutua en la recaudación de sus créditos tributarios, la cual no estará limitada por lo previsto en los artículos 1 y 2. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes podrán establecer de mutuo acuerdo el modo de aplicación de este artículo.

2. Para efectos del presente artículo, la expresión “crédito tributario” significa todo importe debido por concepto de impuestos de cualquier naturaleza o denominación exigibles en nombre de los Estados Contratantes, de sus subdivisiones políticas o de sus entidades locales, en la medida en que esta imposición no sea contraria al presente Convenio o a cualquier otro instrumento del que los Estados Contratantes sean partes. La expresión comprende igualmente los intereses, las sanciones administrativas y los costes de recaudación o de establecimiento de medidas cautelares relacionados con dicho importe.

3. Cuando un crédito tributario de un Estado Contratante sea exigible en virtud del derecho de ese Estado Contratante y el deudor sea una persona que conforme al derecho de ese Estado Contratante no pueda impedir en ese momento la recaudación, a petición de las autoridades competentes de dicho Estado Contratante, las autoridades competentes del otro Estado Contratante aceptarán dicho crédito tributario para efectos de su recaudación. Dicho otro Estado Contratante cobrará el crédito tributario de acuerdo con lo dispuesto en su legislación relativa a la exigibilidad y recaudación de sus propios impuestos como si se tratara de un crédito tributario propio.

4. Cuando un crédito tributario de un Estado Contratante sea de naturaleza tal que ese Estado Contratante pueda, en virtud de su derecho interno, adoptar medidas cautelares que aseguren su cobro, a petición de las autoridades competentes de dicho Estado Contratante, las autoridades competentes del otro Estado Contratante aceptarán dicha deuda para efectos de adoptar tales medidas cautelares. Ese otro Estado Contratante adoptará las medidas cautelares de acuerdo con lo dispuesto en su legislación como si se tratara de un crédito tributario propio, aun cuando en el momento de aplicación de dichas medidas el crédito tributario no fuera exigible en el Estado Contratante mencionado en primer lugar o su deudor fuera una persona con derecho a impedir su recaudación.

5. No obstante lo dispuesto en los párrafos 3 y 4, un crédito tributario aceptado por un Estado Contratante, para efectos de dichos párrafos, no estará sujeto en ese Estado Contratante a la prescripción o prelación aplicables a los créditos tributarios conforme a su derecho interno por razón de su naturaleza. Asimismo, un crédito tributario aceptado por un Estado Contratante para efectos de los párrafos 3 o 4 no disfrutará en ese Estado Contratante de las prelaciones aplicables a los créditos tributarios en virtud del derecho del otro Estado Contratante.

6. Los procedimientos relativos a la existencia, validez o cuantía del crédito tributario de un Estado Contratante no podrán incoarse ante los tribunales u órganos administrativos del otro Estado Contratante.

7. Cuando en un momento posterior a la solicitud de recaudación realizada por un Estado Contratante en virtud de los párrafos 3 o 4, y previo a su recaudación y remisión por el otro Estado Contratante, el crédito tributario dejara de ser:

a) en el caso de una solicitud presentada en virtud del párrafo 3, un crédito del primer Estado Contratante exigible conforme a su derecho interno y cuyo deudor fuera una persona que en ese momento y según el derecho de ese Estado Contratante no pudiera impedir su recaudación, o

b) en el caso de una solicitud presentada en virtud del párrafo 4, un crédito del primer Estado Contratante respecto del que ese Estado Contratante, conforme a su derecho interno, pudiera adoptar medidas cautelares para asegurar su recaudación,
las autoridades competentes del Estado Contratante mencionado en primer lugar notificarán sin dilación a las autoridades competentes del otro Estado Contratante ese hecho y, según decida éste último, el Estado Contratante mencionado en primer lugar suspenderá o retirará su solicitud.

8. En ningún caso las disposiciones de este artículo se interpretarán en el sentido de obligar a un Estado Contratante a:

a) adoptar medidas administrativas contrarias a su legislación o práctica administrativa o a las del otro Estado Contratante;

b) adoptar medidas contrarias al orden público;

c) prestar asistencia cuando el otro Estado Contratante no haya aplicado todas las medidas cautelares o para la recaudación, según sea el caso, de que disponga conforme a su legislación o práctica administrativa, o

d) prestar asistencia en aquellos casos en que la carga administrativa para ese Estado Contratante esté claramente desproporcionada con respecto al beneficio que vaya a obtener el otro Estado Contratante.»

Otras modificaciones
Se introducen los siguientes nuevos párrafos en el Protocolo del Convenio:

«1. Derecho a acogerse a los beneficios del Convenio:

a) Los Estados Contratantes declaran que sus normas y procedimientos de derecho interno respecto a los abusos de la norma (comprendidos los convenios fiscales) son aplicables al tratamiento de tales abusos.

b) No obstante las disposiciones de este Convenio, los beneficios concedidos en virtud del mismo no se otorgarán respecto de un elemento de renta o de patrimonio cuando sea razonable considerar, teniendo en cuenta todos los hechos y circunstancias pertinentes, que el acuerdo u operación que directa o indirectamente genera el derecho a percibir ese beneficio tiene entre sus objetivos principales la obtención del mismo, excepto cuando se determine que la concesión del beneficio en esas circunstancias es conforme con el objeto y el propósito del Convenio.

c) Este Convenio no impedirá a los Estados Contratantes aplicar sus normas internas relativas a la transparencia fiscal internacional, en el caso de España, “Controlled Foreign Company rules” y, en el caso de México, regímenes fiscales preferentes y capitalización delgada.

2. Para la aplicación de este Convenio, se entiende que una base fija será tratada de conformidad con los principios que se aplican a los establecimientos permanentes.

3. Para efectos del párrafo 1 del artículo 2 se entenderá que, en el caso de España, el término “Estados Contratantes” también incluye a las subdivisiones políticas.»

1. Se renumeran los párrafos 1 y 2 del Protocolo del Convenio para convertirse en los párrafos 4 y 5 respectivamente.

2. Se eliminan los párrafos 3, 4, 5, 6, 8, 12 y 13 del Protocolo del Convenio.

3. Se introducen los siguientes nuevos párrafos en el Protocolo del Convenio:

«6. En relación con los artículos 11 y 12 del Convenio, si con posterioridad a la entrada en vigor de este Convenio, México firmara un acuerdo o convenio para evitar la doble imposición con cualquier otro Estado que fuera miembro de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos o de la Unión Europea, y en dicho acuerdo o convenio se acordaran tasas inferiores (incluyendo tasa cero) a las establecidas en el presente Convenio, dichas tasas reemplazarán automáticamente a los tipos acordados en el presente Convenio desde la fecha de entrada en vigor de dicho convenio o acuerdo entre México y ese otro Estado.

7. Las cantidades pagadas por la prestación de servicios de asistencia técnica estarán sujetas a las disposiciones de los artículos 7 o 14, según sea el caso.

8. En relación con los párrafos 2 y 3 del artículo 13 del Convenio, se entiende que en el caso de las ganancias de capital que no puedan someterse a imposición en el Estado Contratante donde se encuentren los bienes inmuebles, nada impedirá que se puedan someter a imposición conforme a las disposiciones del párrafo 3.

9. A) En relación con el párrafo 3 del artículo 13, las ganancias derivadas de la enajenación de acciones de una sociedad residente de un Estado Contratante por un residente del otro Estado Contratante, únicamente estarán sometidas a imposición en ese otro Estado Contratante, si se cumplen todos y cada uno de los siguientes requisitos:

a) la enajenación de acciones se lleva a cabo entre miembros del mismo grupo de sociedades, en la medida que la remuneración recibida por la enajenante consista en el canje de:

i) acciones emitidas por la sociedad adquirente de las acciones;
ii) acciones de una sociedad de la cual sea propietaria la propia adquirente, o
iii) acciones de una sociedad que sea propietaria de la adquirente.

b) En el caso del inciso a), subinciso ii), que antes de la enajenación la adquirente fuera propietaria, directa o indirectamente, de al menos el 80 por ciento de las acciones con derecho de voto y del capital de la sociedad de su propiedad cuyas acciones sean transmitidas.

En el caso del inciso a), subinciso iii), que antes de la enajenación, la sociedad propietaria de la adquirente detente, directa o indirectamente, al menos el 80 por ciento de las acciones con derecho a voto y capital de esta última.

c) inmediatamente después de la enajenación, la enajenante sea propietaria, directa o indirectamente, del 80 por ciento o más de los derechos de voto y del capital de la adquirente, o cuando la enajenante y la adquirente inmediatamente después de la enajenación, sean propiedad de una sociedad, directa o indirectamente, en al menos un 80 por ciento de sus acciones con derecho a voto y capital.

Para el caso del inciso a), subinciso ii), inmediatamente después de la enajenación, la enajenante sea propietaria directa o indirectamente, en al menos el 80 por ciento de los derechos de voto y capital de la sociedad que era propiedad de la adquirente.

d) que la adquirente, la sociedad propiedad de la adquirente, o la sociedad que es propietaria de la adquirente, o la sociedad que sea propietaria de la enajenante y de la adquirente inmediatamente después de la enajenación sean en su caso, residentes de uno de los Estados Contratantes, o de un país con el que el Estado Contratante que otorgue la exención tenga un convenio o acuerdo de intercambio de información con un contenido al menos tan amplio como el intercambio de información establecido en el artículo 27 y que dicho intercambio sea efectivo.

B) Para efectos de determinar la ganancia sobre cualquier enajenación posterior:

a) el costo inicial de las acciones para la adquirente se determina con base en el costo que tuvieron para la enajenante, incrementado por cualquier cantidad en efectivo u otra remuneración distinta de las acciones u otros derechos pagados, o

b) la ganancia se calcula mediante otro método que proporcione substancialmente el mismo resultado.

No obstante lo anterior, si se recibe efectivo u otra remuneración distinta a las acciones u otros derechos, el monto de la ganancia (limitada al monto del efectivo u otra remuneración distinta de las acciones u otros derechos recibidos), podrá someterse a imposición en el Estado Contratante del que sea residente la sociedad cuyas acciones son enajenadas.

10. En relación al párrafo 4 del artículo 13, el término “mercado de valores reconocido” significa:

a) en España, un mercado regulado español;
b) en México, la Bolsa Mexicana de Valores, y
c) cualquier otro mercado de valores que las autoridades competentes acuerden reconocer para efectos de este artículo.»

4. Se elimina el párrafo 7 del Protocolo del Convenio y se sustituye por el siguiente:

«11. Para los efectos del párrafo 2 del artículo 23 se consideran “derechos relacionados con tales inmuebles”, aquellos derechos que otorguen el poder de disposición de dichos bienes.»

5. Se renumeran los párrafos 9 y 10 del Protocolo del Convenio para convertirse en los párrafos 12 y 13 respectivamente.

6. Se elimina el párrafo 11 del Protocolo del Convenio y se sustituye por el siguiente:

«14. Las disposiciones del artículo 23 sólo se aplicarán cuando ambos Estados Contratantes tengan en vigor simultáneamente un impuesto sobre el patrimonio.»

7. Se introduce el siguiente párrafo en el Protocolo del Convenio:

«15. En relación con el artículo 26 del Convenio, si después de la fecha de firma del presente Protocolo, México acuerda en un convenio o acuerdo para evitar la doble imposición concluido por México con un tercer Estado, una disposición relacionada con el arbitraje que sea sustancialmente similar a la disposición sobre el arbitraje del Modelo de Convenio Tributario de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos, dicha disposición aplicará automáticamente entre España y México a partir de la fecha en que entre en vigor el convenio o acuerdo entre México y el tercer Estado.»

TEXTO COMPLETO:

Protocolo que modifica el Convenio entre el Reino de España y los Estados Unidos Mexicanos para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y prevenir el fraude y la evasión fiscal y su Protocolo, hecho en Madrid el 24 de julio de 1992, hecho en Madrid el 17 de diciembre de 2015.

En el BOE de 7 de julio de 2017 se ha publicado el Protocolo, hecho en Madrid el 17 de diciembre de 2015, que modifica el Convenio entre España y México para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y prevenir el fraude y la evasión fiscal y su Protocolo, hecho en Madrid el 24 de julio de 1992, que entrará en vigor el 27 de septiembre de 2017, transcurrido un plazo de tres meses a partir de la fecha de la última de las Notas mediante las que de los Estados contratantes se comunicaron el cumplimiento de los respectivos procedimientos internos necesarios, según se establece en su artículo XVIII.

La modificación viene motivada, por un lado, por los cambios sucesivos que ha experimentado el modelo de Convenio de la OCDE y, por otro, por el interés de ambos estados en adaptar el Convenio a sus relaciones económicas actuales, introduciéndose cambios en aspectos tales como la imposición sobre empresas asociadas, dividendos e intereses, cánones o regalías así como en el tratamiento de las ganancias de capital.

También se actualiza el régimen de intercambio de información y el régimen para la eliminación de la doble imposición.

Por último, señalar que también se regula por primera vez la asistencia en la recaudación y el derecho a acogerse a los beneficios del Convenio.

Los impuestos actuales a los que se aplica el Convenio son, en particular:

a) En España:
i) el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas;
ii) el Impuesto sobre Sociedades;
iii) el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, y
iv) el Impuesto sobre el Patrimonio.
(En adelante denominados “impuesto español”)

b) En México, el Impuesto sobre la Renta.
(En adelante denominado “impuesto mexicano”).

Principales novedades

Residente (artículo 4 CDI)

A los efectos de este Convenio, la expresión “residente de un Estado Contratante” significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado Contratante, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado Contratante y a sus subdivisiones políticas o entidades locales. Esta expresión no incluye, sin embargo, a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado Contratante exclusivamente por la renta que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado Contratante, o por el patrimonio situado en el mismo.

En casos que la doble residencia de corporaciones se deba a que la sede de dirección efectiva se encuentra en ambos Estados, las autoridades competentes de los mismos harán lo posible por definir, por medio del procedimiento de acuerdo mutuo, el Estado Contratante del que debe considerarse residente la persona moral para efectos del Convenio, teniendo en cuenta dónde realizan habitualmente sus funciones el consejero delegado y los altos ejecutivos; dónde se realiza la alta gestión cotidiana, así como cualquier otro factor equivalente.

Dividendos (artículo 10 CDI)

La retención de impuestos existente sobre los dividendos del 5% cuando el beneficiario efectivo es una sociedad que posea directamente al menos el 25% de las acciones de la sociedad que paga los dividendos, y del 15% en otros casos, se modifica al 10% en todos los casos, independientemente de si el destinatario es una persona moral o física, sin tampoco importar el porcentaje de tenencia.

Por otra parte, no habrá imposición en el Estado de la Fuente cuando el receptor de los dividendos sea:

  • una sociedad cuyo capital se divida en acciones o participaciones y posea al menos el 10% de las acciones de la sociedad que paga los dividendos; o
  • uno fondos de pensiones residentes del otro Estado Contratante.

Intereses (artículo 11 CDI)

El artículo 11 del Convenio vigente establece que los intereses procedentes de un Estado Contratante y pagados a un residente del otro Estado Contratante, pueden someterse a imposición en este otro Estado a una tasa del 10% cuando sean percibidos por un banco que sea su beneficiario efectivo, y del 15% en los demás casos. No habrá imposición en el Estado de la Fuente cuando se trata de préstamos dirigidos a la promoción de las exportaciones, y cuando los intereses se pagan a los Estados o son pagados por ellos, sus subdivisiones o a las autoridades locales.

Mediante el nuevo Protocolo modificatorio se reduce la tasa de retención al 4,9% cuando los intereses sean pagados a un banco o a cualquier institución financiera del otro Estado Contratante, así como cuando los intereses deriven de valores públicamente y sustancialmente negociados en mercados reconocidos. Un 10% se aplica en los demás casos.

Por otra parte, una nueva exención de tributación en la fuente se incluye cuando el beneficiario de los intereses sea un fondo de pensiones residente del otro Estado Contratante.

Cánones o regalías (artículo 12 CDI)

Se elimina el párrafo 8 del artículo 12 del CDI, que establecía que cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo de los intereses o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los intereses pagados, habida cuenta del crédito por el que se paguen, exceda del que hubieran convenido el deudor y el acreedor en ausencia de tales relaciones, las disposiciones de este artículo no se aplican más que a este último importe. En este caso, el exceso podrá someterse a imposición, de acuerdo con la legislación de cada Estado Contratante, teniendo en cuenta las demás disposiciones del presente Convenio.

Ganancias de capital (artículo 13 CDI)

Se elimina la regla que elimina la imposición en el Estado de la Fuente en caso de ventas de acciones directas, cuando la participación accionaria no exceda del 25% en los 12 meses anteriores a la venta. Sin embargo, la tasa de retención en el caso de ventas de acciones se reduce del 25% al 10% sobre la ganancia.

Por otra parte, se incluye una nueva exención de tributación en el Estado de la Fuente cuando el vendedor de las acciones sea una institución financiera o aseguradora, un fondo de pensión, o cuando las acciones se negocian públicamente en un mercado reconocido (excepto en el caso de acciones en una Sociedad Anónima cotizada de Inversión en el Mercado Inmobiliario).

Hidrocarburos (nuevo artículo 22 del CDI)

Se introduce un nuevo artículo 22 en el Convenio:

«ARTÍCULO 22

Hidrocarburos

1. Lo dispuesto en este artículo se aplicará no obstante cualquier otra disposición del presente Convenio.

2. Cuando una persona residente de un Estado Contratante lleve a cabo en el otro Estado Contratante actividades empresariales que consistan en la exploración, producción, refinación, procesamiento, transportación, distribución, almacenamiento o comercialización de hidrocarburos y dichas actividades se realicen por un periodo o periodos que en conjunto excedan treinta (30) días en cualquier periodo de doce (12) meses, se considera a tales actividades como realizadas a través de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado Contratante.

3. Para los efectos del cómputo del plazo al que se refiere el párrafo anterior, las actividades realizadas por una empresa asociada con otra empresa serán consideradas como realizadas por la empresa con la que está asociada si las actividades en cuestión son idénticas o sustancialmente similares que aquéllas realizadas por la empresa mencionada en último lugar o son parte del mismo proyecto. Para los efectos de este párrafo, la expresión empresa asociada tendrá el significado que le otorgue la legislación del Estado Contratante donde las actividades son realizadas.

4. No se entenderán comprendidas entre las actividades del párrafo anterior:

a) La actividad de remolque o amarre efectuada por barcos diseñados para tal fin, y cualquier otra actividad desarrollada por dichos barcos.

b) El transporte de suministros o personal por buques o aeronaves en tráfico internacional.

5. Los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado Contratante, respecto de un empleo relacionado con las actividades comprendidas en el párrafo 2, pueden someterse a imposición en ese otro Estado Contratante.

Sin embargo, dichas remuneraciones se someterán a imposición sólo en el Estado Contratante mencionado en primer lugar si el empleo es realizado para un empleador que no sea residente del otro Estado Contratante y siempre que el empleo sea realizado por un periodo o periodos que en conjunto no excedan treinta (30) días en cualquier periodo o periodos que en conjunto no excedan de doce (12) meses que inicie o termine en el ejercicio fiscal respectivo.»

Eliminación de la Doble Imposición (artículo 24 CDI. Se renumera del 23 al 24)

El Protocolo modificatorio incluye una limitación para que las sociedades mexicanas acrediten el impuesto de las sociedades subyacentes de las filiales españolas, a los casos en que las primeras posean al menos el 10% de las últimas.

Intercambio de Información (artículo 27 del CDI. Se elimina el artículo 26 del Convenio y se sustituye por el siguiente que se numera como artículo 27)

El nuevo artículo 27 “Intercambio de Información” se modifica para alinearse con el artículo 26 del Modelo de Convenio de la OCDE, ya que su alcance se extiende ahora a otros impuestos que no están cubiertos por el Convenio.  En concreto se establece que:

1. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes intercambiarán la información que previsiblemente pueda resultar de interés para aplicar lo dispuesto en este Convenio, o para la administración o la aplicación del Derecho interno relativo a los impuestos de toda naturaleza o denominación exigibles por los Estados Contratantes, sus subdivisiones políticas o entidades locales, en la medida en que la imposición así exigida no sea contraria al Convenio. El intercambio de información no está limitado por los artículos 1 y 2.

2. La información recibida por un Estado Contratante en virtud del párrafo 1 será mantenida secreta de la misma forma que la información obtenida en virtud del Derecho interno de ese Estado Contratante, y sólo se comunicará a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y órganos administrativos) encargadas de la gestión o recaudación de los impuestos a los que se hace referencia en el párrafo 1, de su aplicación efectiva o de la persecución del incumplimiento relativo a dichos impuestos, de la resolución de los recursos relativos a los mismos, o de la supervisión de tales actividades. Estas personas o autoridades sólo utilizarán esta información para dichos fines y podrán revelar la información en las audiencias públicas de los tribunales o en las sentencias judiciales.

No obstante lo anterior, la información recibida por un Estado Contratante puede utilizarse para otros fines cuando, conforme al derecho de ambos Estados Contratantes pueda utilizarse para dichos otros fines y la autoridad competente del Estado Contratante que proporciona la información autorice dicho uso.

3. En ningún caso las disposiciones de los párrafos 1 y 2 pueden interpretarse en el sentido de obligar a un Estado Contratante a:

a) Adoptar medidas administrativas contrarias a su legislación o práctica administrativa o a las del otro Estado Contratante;

b) suministrar información que no se pueda obtener sobre la base de su propia legislación o en el ejercicio de su práctica administrativa normal o de las del otro Estado Contratante, y

c) suministrar información que revele un secreto empresarial, industrial, comercial o profesional o un proceso industrial o procedimientos comerciales, o información cuya comunicación sea contraria al orden público.

4. Cuando un Estado Contratante solicite información conforme al presente artículo, el otro Estado Contratante utilizará las medidas para recabar la información de que disponga con el fin de obtener la información solicitada, aun cuando ese otro Estado Contratante pueda no necesitar dicha información para sus propios fines tributarios. La obligación precedente está limitada por lo dispuesto en el párrafo 3, pero en ningún caso los Estados Contratantes podrán interpretar tales limitaciones como base para denegar el intercambio de información exclusivamente por la ausencia de interés nacional en la misma.

5. En ningún caso las disposiciones del párrafo 3 se interpretarán en el sentido de permitir a un Estado Contratante denegar el intercambio de información únicamente porque ésta obre en poder de bancos, otras instituciones financieras, o de cualquier persona que actúe en calidad representativa o fiduciaria, incluidos los agentes designados, o porque esté relacionada con derechos de propiedad en una persona.»

Asistencia en la Recaudación (nuevo artículo 28 del CDI)

Se introduce un nuevo artículo 28 relativo a la asistencia en la recaudación de impuestos. En concreto se establece que:

1. Los Estados Contratantes se prestarán asistencia mutua en la recaudación de sus créditos tributarios, la cual no estará limitada por lo previsto en los artículos 1 y 2. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes podrán establecer de mutuo acuerdo el modo de aplicación de este artículo.

2. Para efectos del presente artículo, la expresión “crédito tributario” significa todo importe debido por concepto de impuestos de cualquier naturaleza o denominación exigibles en nombre de los Estados Contratantes, de sus subdivisiones políticas o de sus entidades locales, en la medida en que esta imposición no sea contraria al presente Convenio o a cualquier otro instrumento del que los Estados Contratantes sean partes. La expresión comprende igualmente los intereses, las sanciones administrativas y los costes de recaudación o de establecimiento de medidas cautelares relacionados con dicho importe.

3. Cuando un crédito tributario de un Estado Contratante sea exigible en virtud del derecho de ese Estado Contratante y el deudor sea una persona que conforme al derecho de ese Estado Contratante no pueda impedir en ese momento la recaudación, a petición de las autoridades competentes de dicho Estado Contratante, las autoridades competentes del otro Estado Contratante aceptarán dicho crédito tributario para efectos de su recaudación. Dicho otro Estado Contratante cobrará el crédito tributario de acuerdo con lo dispuesto en su legislación relativa a la exigibilidad y recaudación de sus propios impuestos como si se tratara de un crédito tributario propio.

4. Cuando un crédito tributario de un Estado Contratante sea de naturaleza tal que ese Estado Contratante pueda, en virtud de su derecho interno, adoptar medidas cautelares que aseguren su cobro, a petición de las autoridades competentes de dicho Estado Contratante, las autoridades competentes del otro Estado Contratante aceptarán dicha deuda para efectos de adoptar tales medidas cautelares. Ese otro Estado Contratante adoptará las medidas cautelares de acuerdo con lo dispuesto en su legislación como si se tratara de un crédito tributario propio, aun cuando en el momento de aplicación de dichas medidas el crédito tributario no fuera exigible en el Estado Contratante mencionado en primer lugar o su deudor fuera una persona con derecho a impedir su recaudación.

5. No obstante lo dispuesto en los párrafos 3 y 4, un crédito tributario aceptado por un Estado Contratante, para efectos de dichos párrafos, no estará sujeto en ese Estado Contratante a la prescripción o prelación aplicables a los créditos tributarios conforme a su derecho interno por razón de su naturaleza. Asimismo, un crédito tributario aceptado por un Estado Contratante para efectos de los párrafos 3 o 4 no disfrutará en ese Estado Contratante de las prelaciones aplicables a los créditos tributarios en virtud del derecho del otro Estado Contratante.

6. Los procedimientos relativos a la existencia, validez o cuantía del crédito tributario de un Estado Contratante no podrán incoarse ante los tribunales u órganos administrativos del otro Estado Contratante.

7. Cuando en un momento posterior a la solicitud de recaudación realizada por un Estado Contratante en virtud de los párrafos 3 o 4, y previo a su recaudación y remisión por el otro Estado Contratante, el crédito tributario dejara de ser:

a) en el caso de una solicitud presentada en virtud del párrafo 3, un crédito del primer Estado Contratante exigible conforme a su derecho interno y cuyo deudor fuera una persona que en ese momento y según el derecho de ese Estado Contratante no pudiera impedir su recaudación, o

b) en el caso de una solicitud presentada en virtud del párrafo 4, un crédito del primer Estado Contratante respecto del que ese Estado Contratante, conforme a su derecho interno, pudiera adoptar medidas cautelares para asegurar su recaudación,
las autoridades competentes del Estado Contratante mencionado en primer lugar notificarán sin dilación a las autoridades competentes del otro Estado Contratante ese hecho y, según decida éste último, el Estado Contratante mencionado en primer lugar suspenderá o retirará su solicitud.

8. En ningún caso las disposiciones de este artículo se interpretarán en el sentido de obligar a un Estado Contratante a:

a) adoptar medidas administrativas contrarias a su legislación o práctica administrativa o a las del otro Estado Contratante;

b) adoptar medidas contrarias al orden público;

c) prestar asistencia cuando el otro Estado Contratante no haya aplicado todas las medidas cautelares o para la recaudación, según sea el caso, de que disponga conforme a su legislación o práctica administrativa, o

d) prestar asistencia en aquellos casos en que la carga administrativa para ese Estado Contratante esté claramente desproporcionada con respecto al beneficio que vaya a obtener el otro Estado Contratante.»

Otras modificaciones
Se introducen los siguientes nuevos párrafos en el Protocolo del Convenio:

«1. Derecho a acogerse a los beneficios del Convenio:

a) Los Estados Contratantes declaran que sus normas y procedimientos de derecho interno respecto a los abusos de la norma (comprendidos los convenios fiscales) son aplicables al tratamiento de tales abusos.

b) No obstante las disposiciones de este Convenio, los beneficios concedidos en virtud del mismo no se otorgarán respecto de un elemento de renta o de patrimonio cuando sea razonable considerar, teniendo en cuenta todos los hechos y circunstancias pertinentes, que el acuerdo u operación que directa o indirectamente genera el derecho a percibir ese beneficio tiene entre sus objetivos principales la obtención del mismo, excepto cuando se determine que la concesión del beneficio en esas circunstancias es conforme con el objeto y el propósito del Convenio.

c) Este Convenio no impedirá a los Estados Contratantes aplicar sus normas internas relativas a la transparencia fiscal internacional, en el caso de España, “Controlled Foreign Company rules” y, en el caso de México, regímenes fiscales preferentes y capitalización delgada.

2. Para la aplicación de este Convenio, se entiende que una base fija será tratada de conformidad con los principios que se aplican a los establecimientos permanentes.

3. Para efectos del párrafo 1 del artículo 2 se entenderá que, en el caso de España, el término “Estados Contratantes” también incluye a las subdivisiones políticas.»

1. Se renumeran los párrafos 1 y 2 del Protocolo del Convenio para convertirse en los párrafos 4 y 5 respectivamente.

2. Se eliminan los párrafos 3, 4, 5, 6, 8, 12 y 13 del Protocolo del Convenio.

3. Se introducen los siguientes nuevos párrafos en el Protocolo del Convenio:

«6. En relación con los artículos 11 y 12 del Convenio, si con posterioridad a la entrada en vigor de este Convenio, México firmara un acuerdo o convenio para evitar la doble imposición con cualquier otro Estado que fuera miembro de la Organización para la Cooperación y Desarrollo Económicos o de la Unión Europea, y en dicho acuerdo o convenio se acordaran tasas inferiores (incluyendo tasa cero) a las establecidas en el presente Convenio, dichas tasas reemplazarán automáticamente a los tipos acordados en el presente Convenio desde la fecha de entrada en vigor de dicho convenio o acuerdo entre México y ese otro Estado.

7. Las cantidades pagadas por la prestación de servicios de asistencia técnica estarán sujetas a las disposiciones de los artículos 7 o 14, según sea el caso.

8. En relación con los párrafos 2 y 3 del artículo 13 del Convenio, se entiende que en el caso de las ganancias de capital que no puedan someterse a imposición en el Estado Contratante donde se encuentren los bienes inmuebles, nada impedirá que se puedan someter a imposición conforme a las disposiciones del párrafo 3.

9. A) En relación con el párrafo 3 del artículo 13, las ganancias derivadas de la enajenación de acciones de una sociedad residente de un Estado Contratante por un residente del otro Estado Contratante, únicamente estarán sometidas a imposición en ese otro Estado Contratante, si se cumplen todos y cada uno de los siguientes requisitos:

a) la enajenación de acciones se lleva a cabo entre miembros del mismo grupo de sociedades, en la medida que la remuneración recibida por la enajenante consista en el canje de:

i) acciones emitidas por la sociedad adquirente de las acciones;
ii) acciones de una sociedad de la cual sea propietaria la propia adquirente, o
iii) acciones de una sociedad que sea propietaria de la adquirente.

b) En el caso del inciso a), subinciso ii), que antes de la enajenación la adquirente fuera propietaria, directa o indirectamente, de al menos el 80 por ciento de las acciones con derecho de voto y del capital de la sociedad de su propiedad cuyas acciones sean transmitidas.

En el caso del inciso a), subinciso iii), que antes de la enajenación, la sociedad propietaria de la adquirente detente, directa o indirectamente, al menos el 80 por ciento de las acciones con derecho a voto y capital de esta última.

c) inmediatamente después de la enajenación, la enajenante sea propietaria, directa o indirectamente, del 80 por ciento o más de los derechos de voto y del capital de la adquirente, o cuando la enajenante y la adquirente inmediatamente después de la enajenación, sean propiedad de una sociedad, directa o indirectamente, en al menos un 80 por ciento de sus acciones con derecho a voto y capital.

Para el caso del inciso a), subinciso ii), inmediatamente después de la enajenación, la enajenante sea propietaria directa o indirectamente, en al menos el 80 por ciento de los derechos de voto y capital de la sociedad que era propiedad de la adquirente.

d) que la adquirente, la sociedad propiedad de la adquirente, o la sociedad que es propietaria de la adquirente, o la sociedad que sea propietaria de la enajenante y de la adquirente inmediatamente después de la enajenación sean en su caso, residentes de uno de los Estados Contratantes, o de un país con el que el Estado Contratante que otorgue la exención tenga un convenio o acuerdo de intercambio de información con un contenido al menos tan amplio como el intercambio de información establecido en el artículo 27 y que dicho intercambio sea efectivo.

B) Para efectos de determinar la ganancia sobre cualquier enajenación posterior:

a) el costo inicial de las acciones para la adquirente se determina con base en el costo que tuvieron para la enajenante, incrementado por cualquier cantidad en efectivo u otra remuneración distinta de las acciones u otros derechos pagados, o

b) la ganancia se calcula mediante otro método que proporcione substancialmente el mismo resultado.

No obstante lo anterior, si se recibe efectivo u otra remuneración distinta a las acciones u otros derechos, el monto de la ganancia (limitada al monto del efectivo u otra remuneración distinta de las acciones u otros derechos recibidos), podrá someterse a imposición en el Estado Contratante del que sea residente la sociedad cuyas acciones son enajenadas.

10. En relación al párrafo 4 del artículo 13, el término “mercado de valores reconocido” significa:

a) en España, un mercado regulado español;
b) en México, la Bolsa Mexicana de Valores, y
c) cualquier otro mercado de valores que las autoridades competentes acuerden reconocer para efectos de este artículo.»

4. Se elimina el párrafo 7 del Protocolo del Convenio y se sustituye por el siguiente:

«11. Para los efectos del párrafo 2 del artículo 23 se consideran “derechos relacionados con tales inmuebles”, aquellos derechos que otorguen el poder de disposición de dichos bienes.»

5. Se renumeran los párrafos 9 y 10 del Protocolo del Convenio para convertirse en los párrafos 12 y 13 respectivamente.

6. Se elimina el párrafo 11 del Protocolo del Convenio y se sustituye por el siguiente:

«14. Las disposiciones del artículo 23 sólo se aplicarán cuando ambos Estados Contratantes tengan en vigor simultáneamente un impuesto sobre el patrimonio.»

7. Se introduce el siguiente párrafo en el Protocolo del Convenio:

«15. En relación con el artículo 26 del Convenio, si después de la fecha de firma del presente Protocolo, México acuerda en un convenio o acuerdo para evitar la doble imposición concluido por México con un tercer Estado, una disposición relacionada con el arbitraje que sea sustancialmente similar a la disposición sobre el arbitraje del Modelo de Convenio Tributario de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos, dicha disposición aplicará automáticamente entre España y México a partir de la fecha en que entre en vigor el convenio o acuerdo entre México y el tercer Estado.»

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